鉴于公民纳税涉及个人与国家利益分配问题，认定为逃税行为属偷窃行为欠妥，以及原偷税罪数额标准太低等原因，2009年2月28日，第十一届全国人大常委会第七次会议审议通过了《刑法修正案(七)》。该修正案对刑法第二百零一条偷税罪作了重大修改，对犯罪手段、量刑的标准、罚金的倍数、免责的条款等进行了全面修改、补充，罪名由偷税罪改为了逃税罪。

一、概念

逃税罪，是指纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大的行为。

二、罪名解析

1、“采取欺骗、隐瞒手段”的情形有哪些?

“采取欺骗、隐瞒手段”包括：设立虚假的账簿、记账凭证;对账簿、记账凭证进行涂改;未经税务主管机关批准而擅自将正在使用中或尚未过期的账簿、记账凭证销毁处理;在账簿上多列支出或者不列、少列收入等。

2、何为“不申报”?

不申报，是指不向税务机关进行纳税申报的行为。主要表现为已经领取工商营业执照的法人实体不到税务机关办理纳税登记，或者已经办理纳税登记的法人实体有经营活动，却不向税务机关申报或者经税务机关通知申报而拒不申报的行为等。

3、“逃避缴纳税款数额较大”的标准是什么?

根据《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》(法释[2002]33号)第一条规定，偷税数额在五万元以下，纳税人或者扣缴义务人在公安机关立案侦查以前已经足额补缴应纳税款和滞纳金，犯罪情节轻微，不需要判处刑罚的，可以免予刑事处罚。

修正案对构成逃避缴纳税款数额较大、数额巨大的具体数额标准没再作规定，原因是考虑到在经济生活中，逃税的情况十分复杂，同样的逃税数额在不同时期对社会的危害程度也不同，法律对数额不作具体规定，由司法机关根据实际情况作出司法解释并适时调整。

三、犯罪主体

逃税罪的犯罪主体，是纳税人和扣缴义务人，既可以是自然人，也可以是单位。

作为纳税人或扣缴义务人的建筑施工企业、职工都可以涉嫌构成逃税罪。

四、罪与非罪、此罪与彼罪

1、逃税罪与一般税务违法行为的区别

纳税人没有采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，或者逃避缴纳税款数额不属较大，或者逃避缴纳税款数额占应纳税额不足10%的，不构成逃税罪，有的情形(如漏税)属于一般税务违法行为。漏税是指纳税人(包括扣缴义务人)并非故意，没有依照税法规定缴纳或者足额缴纳税款的行为，是一种一般税务违法行为，应由税务机关责令其补缴漏缴的税款，并加收滞纳金。漏税属于过失或者无意识，而逃税则是具有直接主观故意。

2、逃税罪与避税的区别

所谓避税，是指采用合法手段减轻或者免除税收负担的行为。避税是在纳税义务发生前采取各种合乎法律规定的方法，不是法律禁止的，而逃税则是法律禁止的。

五、立案追诉标准

根据《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)》第五十七条规定，逃避缴纳税款，涉嫌下列情形之一的，应予立案追诉:

(一)纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款，数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上，经税务机关依法下达追缴通知后，不补缴应纳税款、不缴纳滞纳金或者不接受行政处罚的;

(二)纳税人五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚，又逃避缴纳税款，数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上的;

(三)扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额在五万元以上的。

纳税人在公安机关立案后再补缴应纳税款、缴纳滞纳金或者接受行政处罚的，不影响刑事责任的追究。

六、处罚规定

1、《中华人民共和国刑法》

第二百零一条 纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额10%以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金;数额巨大并且占应纳税额30%以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。

扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的，依照前款的规定处罚。

对多次实施前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。

有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任;但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。

2、《中华人民共和国税收征收管理法》

第六十三条 纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。

扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。

第八十条 税务人员与纳税人、扣缴义务人勾结，唆使或者协助纳税人、扣缴义务人有本法第六十三条、第六十五条、第六十六条规定的行为，构成犯罪的，依法追究刑事责任;尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

3、《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》(法释〔2002〕33号)

第一条 纳税人实施下列行为之一，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上且偷税数额在一万元以上的，依照刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚：

(一)伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证;

(二)在帐簿上多列支出或者不列、少列收入;

(三)经税务机关通知申报而拒不申报纳税;

(四)进行虚假纳税申报;

(五)缴纳税款后，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取所缴纳的税款。

扣缴义务人实施前款行为之一，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额在一万元以上且占应缴税额百分之十以上的，依照刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚。扣缴义务人书面承诺代纳税人支付税款的，应当认定扣缴义务人“已扣、已收税款”。

实施本条第一款、第二款规定的行为，偷税数额在五万元以下，纳税人或者扣缴义务人在公安机关立案侦查以前已经足额补缴应纳税款和滞纳金，犯罪情节轻微，不需要判处刑罚的，可以免予刑事处罚。

4、《最高人民法院关于审理非法生产、买卖武装部队车辆号牌等刑事案件具体应用法律若干问题的解释》(法释〔2002〕9号)

第三条 使用伪造、变造、盗窃的武装部队车辆号牌，不缴或者少缴应纳的车辆购置税、车辆使用税等税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上，且偷税数额在一万元以上的，依照刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚。

使用伪造、变造、盗窃的武装部队车辆号牌，骗免养路费、通行费等各种规费，数额较大的，依照刑法第二百六十六条的规定定罪处罚。

5、《海关总署关于偷税、逃税的走私案件如何处理税款问题的批复》

（1）、对于偷税、逃税构成走私，并将有关物品没收的案件，在变价处理走私物品时，考虑到查处走私案件需要开支一定的费用，而且有百分之五十的变价款是上交国库的，因此，在走私物品变价后可不再予以补征进口关税和产品税(或增值税)。

（2）、对于偷税、逃税案件确定按走私案件处理而又免予处分或仅科处罚款的，仍应照章补税。如走私人纳税有困难时，可向海关请求减征税款。

（3）、我署(86)署货字第37号文转发的国发(1985)136号文第三款末句“其中免税进口的，必须照章纳税”，此系指接受捐赠而予免税进口的二十四种商品，经批准运出经济特区、海南行政区和广东、福建两省时，应照章补税。至于依法按走私没收的物品，在运出上述地区时，仍可比照第一项规定办理，不需予以补税。

6、《公安部关于如何理解<刑法>第二百零一条规定的“应纳税额”问题的批复》(公复字[1999]4号)

《刑法》第二百零一条规定的“应纳税额”是指某一法定纳税期限或者税务机关依法核定的纳税期间内应纳税额的总和。偷税行为涉及两个以上税种的，只要其中一个税种的偷税数额、比例达到法定标准的，即构成偷税罪，其他税种的偷税数额累计计算。

7、《公安机关办理危害税收征管刑事案件管辖若干问题的规定》(公通字[2004]12号)

偷税案、逃避追缴欠税案(刑法第201条、第203条)

纳税人未根据法律、行政法规规定应当向税务机关办理税务登记的，由税务登记机关所在地县级以上公安机关管辖。如果由纳税义务发生地公安机关管辖更为适宜的，可以由纳税义务发生地县级以上公安机关管辖;纳税人未根据法律、行政法规规定不需要向税务机关办理税务登记的，由纳税义务发生地或其他法定纳税地县级以上公安机关管辖。

扣缴义务人偷税案适用前款规定。

8、《公安部关于对未依法办理税务登记的纳税人能否成为偷税犯罪主体问题的批复》(公复字[2007]3号)

根据《中华人民共和国税收管理法》第四条、第三十七条的规定，未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，可以构成偷税罪的犯罪主体。其行为触犯《中华人民共和国刑法》第二百零一条规定的，公安机关应当以偷税罪立案侦查，依法追究刑事责任。

上述司法解释、规章有的虽然是规范偷税罪的，但由于逃税罪与偷税罪的历史沿革性，加之目前该司法解释、规章没有被明确废止或新的司法解释取代，该司法解释的有关内容应该仍然具有效力。

七、预防提示

建筑施工企业及相关人员避免因触犯逃税罪而受到刑罚，应注意以下问题：

1、企业负责人以及相关管理人员不得强迫、指使财务人员进行虚假纳税申报或者不进行纳税申报。

2、企业财务人员应当认真履责、依法为企业缴纳各项税款，避免因疏忽而漏缴税款，导致企业受到处罚。企业可以建立财务人员定期考核办法，加强对财务人员的业务培训和管理。

3、企业应当加强对帐簿、记账凭证的管理，任何人不得伪造、变造、隐匿、擅自销毁相关财务凭证，不得在帐簿上多列支出或者不列、少列收入。

4、在税务机关依法对企业下发了税款追缴通知书后，企业应当及时、全部补缴应纳税款，并依法缴纳全部滞纳金，切莫再拖延缴纳税款或滞纳金，避免涉嫌刑事犯罪。

5、不能采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款。

6、一定注意避免被税务机关给予二次以上行政处罚，如已受到二次以上行政处罚，则决不能再逃避缴纳税款。

7、建筑施工企业作为扣缴义务人不能采取欺骗、隐瞒手段，不缴或者少缴已扣、已收税款。

8、建筑施工企业及相关人员应学习税收方面的法律法规，提高企业的整体纳税意识。

八、相关案例

1、H建筑安装工程总公司逃税案

2001年1月至2002年12月，新乡市H建筑安装工程总公司对大院进行改造，并由该公司下属第二工程队队长郭某海(另案处理)中标承包。2002年度，新乡市H建筑安装工程总公司采取虚假的纳税申报、不列收入的手段进行偷税。

（1）、采取虚假的纳税申报少缴建筑业项目2002年1月份营业税370.88元、城建税18.56元，2002年12月份营业税64790.35元、城建税3239.52元，2002年度建筑业项目企业所得税96252.19元。

（2）、采用不列收入的手段少缴销售不动产项目2002年1月份营业税41500元、城建税2075元、土地增值税8300元，2002年12月份营业税186504.4元、城建税9325.22元、土地增值税37300.88元，2002年度销售不动产项目企业所得税225724.35元。

新乡市H建筑安装工程总公司2002年度偷税675401.35元，占当年应缴税额736782.99元的91.67%。

原新乡市H建筑安装工程总公司经济性质为国有经济，2005年6月改制为河南某建设有限公司，性质为自然人投资的法人公司，由九个自然人以实物出资的方式进行资产重组，承担原公司的全部债务债务，2008年公司名称变更为河南S建筑安装有限公司，贺某国为法定代表人。

公诉机关获嘉县人民检察院指控被告单位H建筑安装工程总公司、被告人贺某国的行为已构成逃税罪。

获嘉县人民法院经审理认为，被告单位新乡市H建筑安装工程总公司在2002年度采取虚假的纳税申报和不列收入的手段，少缴和不缴应纳税款675401.35元，偷税数额占应纳税额736782.99元的90.67%，其行为已构成逃税罪，被告人贺某国作为单位的法定代表人，对单位犯罪起决定作用，其行为亦构成逃税罪，检察机关指控罪名成立，应予支持。被告单位河南S建筑安装工程总公司辩解称原新乡市H建筑安装工程总公司经过企业改制现已改制为自然人投资的河南S建筑安装有限公司，对原单位的偷税，公司不应承担任何责任，经查，被告单位新乡市H建筑安装工程总公司改制时，约定公司的债权债务全部由改制后的公司承担，根据我国刑法犯罪主体和刑罚主体相统一的原则，应追究被告单位新乡市H建筑安装工程总公司的刑事责任，但罚金应向改制后的河南S建筑安装有限公司执行。关于被告人贺某国辩称自己无罪的意见，经查，其在担任被告单位法定代表人期间，采取虚假申报和不列收入的手段使单位故意少缴税款，逃税故意明确，逃税事实清楚，故其辩解理由不予支持。

2010年6月20日，获嘉县人民法院判决：

（一）、被告单位新乡市H建筑安装工程总公司犯逃税罪，判处罚金70万元，鉴于该单位已被改制为河南S建筑安装有限公司，故该罚金由河南S建筑安装有限公司自本判决生效之日起三十日内向本院交付，上缴国家财政。

（二）、被告人贺某国犯单位逃税罪，判处有期徒刑五年，并处罚金70万元。

（三）、追缴逃税赃款675401.37元。

2、戴某波逃税案

被告人戴某波于2000年起担任汕头市潮阳区J房地产开发公司法定代表人兼经理。该公司于2002年至2007年期间先后开潮阳市区南和园二期、后田仔及八公池片区改造工程商住楼并进行销售。该三个工程项目共取得已发生纳税义务的预售房款收入为87161408.1元，被告人戴某波指使该公司财务人员将其中预售房款收入44645149.48元在该公司账面中记账收入，余款42516258.62元则采用隐匿凭证、在账簿上不列收入的手段，逃避应缴税款共3715477.28元(其中应纳营业税、城建税共161360.21元在汕头市潮阳区地方税务局检查期间已补缴)。

具体为：2002年度该公司未向税务机关申报营业额1791131.88元，逃避税款122692.53元,占应纳税款比例10.62%;2003年度该公司未向税务机关申报营业额10267980.89元，逃避税款703356.68元,占应纳税款比例57.42%;2004年度该公司未向税务机关申报营业额4481043.2元，逃避税款306951.46元,占应纳税款比例44.55%;2005年度该公司未向税务机关申报营业额7374555.13元，逃避税款505157.03元,占应纳税款比例66.68%;2006年度该公司未向税务机关申报营业额15227217.44元，逃避税款1568403.39元,占应纳税款比例64.77%;2007年1月至9月期间，该公司未向税务机关申报营业额3374330.08元，逃避税款508916.2元,占应纳税款比例58.21%。该公司在上述期间还逃避缴纳教育附加费63774.41元、堤围防护费42516.27元、土地增值税297613.82元，合计403904.5元。

汕头市潮阳区J房地产开发公司逃避税款共3958021.57元。2008年4月16日、6月23日，汕头市潮阳区地方税务局分别作出《税务处理决定书》和《税务行政处罚决定书》，该公司应补缴税款共3958021.57元、罚款1859738.93元、滞纳金1548997.34元，合计7366757.84元，截止2012年8月28日该款已缴纳。2011年8月19日，被告人戴某波到公安机关投案，并如实供述其犯罪事实。

公诉机关汕头市潮阳区人民检察院指控被告人戴某波的行为已构成逃税罪。

汕头市潮阳区人民法院经审理认为，被告人戴某波无视国家法律，在担任汕头市潮阳区J房地产开发公司法定代表人兼经理期间，指使财务人员采用隐匿凭证、在账簿上不列收入的手段不进行申报纳税，逃避缴纳税款数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上，侵犯国家的税收管理制度，系单位犯罪的直接责任人员，其行为已构成逃税罪。公诉机关指控被告人戴某波犯逃税罪的事实清楚，证据确实、充分，指控的罪名成立。

被告人戴某波的辩护人提出汕头市潮阳区J房地产开发公司已于2012年8月28日前按汕头市潮阳区地方税务局所作出的《税务行政处罚决定书》，全部缴清该公司应缴纳的有关税款、罚款及相应的滞纳金，本案应适用“从旧兼从轻”原则，对被告人戴某波不予追究刑事责任的辩护意见缺乏依据，不予采纳。理由是汕头市潮阳区J房地产开发公司虽然于2012年8月28日前按汕头市潮阳区地方税务局所作出的《税务行政处罚决定书》缴清该公司应缴纳的有关税款、罚款及相应的滞纳金，但公安机关于2008年7月8日已对本案立案侦查，该公司并不是在税务机关下达追缴通知后，全部补缴应纳税款、滞纳金，故应追究被告人戴某波的刑事责任。

鉴于被告人戴某波能自动到公安机关投案，如实供述其犯罪事实，系自首，且其所在公司已补缴税款、滞纳金、罚款，被告人戴某波积极预交罚金，有悔罪表现，故依法予以减轻处罚并适用缓刑。

2013年7月29日，汕头市潮阳区人民法院判决被告人戴某波犯逃税罪，判处有期徒刑二年，缓刑三年，并处罚金二十万元。

(案例来源于网络)

作者：张国印 北京市盈科律师事务所 高级合伙人